Las principales novedades introducidas por la nueva Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades en relación con el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, en forma muy resumida, son las siguientes:

HECHO IMPONIBLE.

La Ley 27/2014 incorpora el concepto de actividad económica en su artículo 5 sin presentar diferencias relevantes respecto al concepto tradicionalmente utilizado en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Se fijan reglas especiales para el arrendamiento de inmuebles, indicando, como único requisito, que es necesaria una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

Asimismo, se introduce el concepto de entidad patrimonial, entendiendo que no realiza una actividad económica, aquélla en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica.

CONTRIBUYENTES.-

Se incorporan al Impuesto sobre Sociedades las sociedades civiles que tienen objeto mercantil, y que tributaban hasta la aprobación de esta ley como contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a través del régimen de atribución de rentas.

BASE IMPONIBLE.-

Se modifica, entre otros, los siguientes aspectos relevantes:

  • Imputación temporal:

Se actualiza el principio de devengo en consonancia con el recogido en el ámbito contable del Plan General de Contabilidad.

Como novedad se regula la imputación temporal de los movimientos de reservas por cambios de criterios contables, en concreto se indica que se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los cargos o abonos a partidas de reservas se realicen.

  • Amortización:

Se realiza una simplificación de las tablas de amortización, reduciéndose su complejidad, con unas tablas más actualizadas y de mejor aplicación práctica.

  • Deterioros de valor de los elementos patrimoniales:

Se establece como novedad la no deducibilidad de cualquier tipo de deterioro correspondiente a los activos, con la excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar.

  • Deducibilidad de determinados gastos financieros:

En primer lugar, la norma fiscal se separa de la contabilidad en aquellos instrumentos financieros que mercantilmente representan participaciones en el capital o fondos propios de entidades, y, sin embargo, contablemente tienen la consideración de pasivo financiero. En estos supuestos, la normativa fiscal, en su artículo 15.a), considera la contraprestación como no deducible.

Asimismo, se atrae al tratamiento fiscal de la financiación propia a los préstamos participativos otorgados por entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades, considerando la retribución como no deducible.

  • Deducibilidad de atenciones a clientes:

En segundo lugar, se limita la deducibilidad fiscal de las atenciones a clientes, hasta el 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios de la entidad.

  • Coeficientes corrección monetaria:

Por último, hay que destacar que la Ley 27/2014 suprime los coeficientes de corrección monetaria que resultaban de aplicación con ocasión de la transmisión de bienes inmuebles y que se fijaban anualmente en la Ley de Presupuestos Generales del Estado.

  • Operaciones vinculadas:

En el ámbito de las operaciones vinculadas esta ley presenta novedades en relación con la documentación específica a elaborar por las entidades afectadas, que tendrá un contenido simplificado para aquellas entidades o grupos de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros. Este contenido simplificado resultará de aplicación a determinadas operaciones y en otros supuestos no será exigible.

En el procedimiento de comprobación de las operaciones vinculadas previsto en el artículo 18.12, se excluye la posibilidad de solicitar la tasación pericial contradictoria.

Por último, debe mencionarse la modificación del régimen sancionador regulado en el artículo 18.13, que se convierte en menos gravoso.

  • Reducciones en la base imponible:

Se introduce como importante novedad, la reserva de capitalización, que consiste en la no tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, sin que se establezca requisito de inversión alguno de esta reserva en algún tipo concreto de activo. Con esta medida se pretende potenciar la capitalización empresarial mediante el incremento del patrimonio neto, y, con ello, incentivar el saneamiento de las empresas y su competitividad.

En concreto, los contribuyentes que tributen al tipo de gravamen del 25 por ciento, las entidades de nueva creación y las entidades que tributan al 30 por ciento, tendrán derecho a una reducción en la base imponible del 10 por ciento del importe del incremento de sus fondos propios, siempre que cumplan los siguientes requisitos:

  1. Que el importe del incremento de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad.
  2. Que se dote una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante el plazo previsto en la letra anterior.

En ningún caso, el derecho a la reducción podrá superar el importe del 10 por ciento de la base imponible positiva del período impositivo previo a esta reducción, a la integración de las dotaciones por deterioro de los créditos u otros activos derivadas de las posibles insolvencias de determinados deudores, y a la compensación de bases imponibles negativas.

No obstante, en caso de insuficiente base imponible para aplicar la reducción, las cantidades pendientes podrán ser objeto de aplicación en los períodos impositivos que finalicen en los 2 años inmediatos y sucesivos al cierre del período impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción.

  • Compensación bases imponibles negativas:

Se modifica sustancialmente el tratamiento de la compensación de bases imponibles negativas regulado en el artículo 26 Ley 27/2014, destacando la aplicabilidad de dichas bases imponibles en un futuro sin límite temporal. No obstante, se introduce una limitación cuantitativa en el 70 por ciento de la base imponible previa a su compensación, y admitiéndose, en todo caso, un importe mínimo de 1 millón de euros. El límite mencionado del 70% no resultará de aplicación en el caso de entidades de nueva creación en los 3 primeros períodos impositivos en que se genere una base imponible positiva previa a su compensación.

Adicionalmente, la extensión del plazo de compensación o deducción de determinados créditos fiscales más allá del plazo de prescripción en beneficio de los contribuyentes se acompaña de la limitación, a un período de 10 años, del plazo de que dispone la Administración para comprobar la procedencia de la compensación o deducción originada.

TRATAMIENTO DE LA DOBLE IMPOSICIÓN.-

                La Ley 27/2014 incorpora un régimen de exención general para participaciones significativas, aplicable tanto en el ámbito interno como internacional. Esta exención constituye un mecanismo de indudable relevancia, ya que considera no tributable ni los dividendos no las plusvalías surgidas por la transmisión de las participaciones.

Se exigen los siguientes requisitos:

  1. El porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.

La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo.

  1. Adicionalmente, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten en los que se participa.

Por último, destacar respecto de la exención, que no resultará aplicable cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas.

Por otra parte, la Ley 27/2014 mantiene la exención de las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente a efectos del Impuesto sobre Sociedades, así como también las circunstancias que deben concurrir para que se considere que un contribuyente opera mediante establecidos permanentes distintos en un determinado país.

Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en los períodos impositivos siguientes, eliminando el límite temporal anterior de 10 años. Esta extensión del plazo para aplicar estas deducciones va acompañada de la limitación a un período de 10 años, del plazo de que dispone la Administración para comprobar las deducciones pendientes.

TIPO DE GRAVAMEN.-

Hay que destacar los siguientes elementos innovadores:

-El primero consiste en la reducción del tipo de gravamen general, que pasa del 30 al 25 por ciento. No obstante, en el caso de entidades de nueva creación, el tipo de gravamen se mantiene en el 15 por ciento para el primer período impositivo en que obtienen una base imponible positiva y el siguiente, sin que este tipo reducido pueda aplicarse a las entidades patrimoniales.

-Esta disminución va acompañada de un segundo elemento consistente en equiparar el tipo de gravamen general con el de la pequeña y mediana empresa, eliminándose de esta manera una diferencia de tipos de gravamen.

BONIFICACIONES Y DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACIÓN DE DETERMINADAS ACTIVIDADES.

       Se eliminan determinados incentivos y se potencian otros existentes:

  1. Se mantiene la Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla.
  1. Desaparece la deducción por inversiones medioambientales.
  1. Se elimina la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, y la recientemente creada deducción por inversión de beneficios, sustituyéndose ambos incentivos por uno nuevo denominado reserva de capitalizació
  1. Se mantiene la deducción por investigación, desarrollo e innovación tecnológica en el artículo 35, Ley 27/2014, y las deducciones por creación de empleo en el artículo 37, incluyendo la correspondiente a los trabajadores con discapacidad en el artículo 38, Ley 27/2014.
  1. El tratamiento del sector cinematográfico y de las artes escénicas tiene un apartado especial.
  1. Se mantienen las normas comunes a las deducciones para incentivas la realización de determinadas actividades, en los mismos términos del TRLIS con la novedad de que el derecho de la Administración para comprobar estas deducciones prescribirá a los 10 años.

REGÍMENES ESPECIALES.-

De entre ellos, merecen una especial mención, por su trascendencia:

Régimen de consolidación fiscal:

Se incorporan novedades, en primer lugar, en la configuración del grupo fiscal, exigiendo, por una lado, que se posea la mayoría de los derechos de voto de las entidades incluidas en el perímetro de consolidación y permitiendo, por otro lado, la incorporación en el grupo fiscal de entidades indirectamente participadas a través de otras que no formaran parte del grupo fiscal.

En segundo lugar, destaca la configuración del grupo como tal, incluso en la determinación de la base imponible, de manera que cualquier requisito o calificación vendrá determinado por la configuración del grupo fiscal como una única entidad.

Régimen especial aplicable a las operaciones de fusión y escisión :

Presenta cuatro novedades sustanciales:

  • En primer lugar, este régimen se configura expresamente como el régimen general aplicable a las operaciones de reestructuración, desapareciendo, por tanto, la opción para su aplicación.
  • Por otra parte, se establece expresamente la subrogación de la entidad adquirente en las bases imponibles negativas generadas por una rama de actividad, cuando la misma es objeto de transmisión por otra entidad, de manera que las bases imponibles acompañan a la actividad que las ha generado, cualquiera que sea el titular jurídico de la misma.

Régimen de entidades de reducida dimensión:

Se sigue configurando sobre el importe neto de la cifra de negocios, si bien destaca la eliminación de la escala de tributación que venía acompañando a este régimen fiscal, minorando el tipo de gravamen de estas entidades.

Sevilla 19 de enero de 2.015

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